Договором предусмотрена уплата неустойки (штрафа, пени) за нарушение обязательств какой-либо из сторон, например, за нарушение срока исполнения.
Положение о договорной ответственности может быть сформулировано различными способами. Может быть установлено, что при наступлении определенного обстоятельства (просрочки исполнения) сторона вправе потребовать уплаты пени, либо нарушившая сторона обязана уплатить пени, либо нарушившая сторона уплачивает пени.
Конкретная формулировка договорного пункта об ответственности за нарушение обязательств не имеет значения для целей исчисления и уплаты налогов с суммы такой ответственности.
Налоговый кодекс РФ содержит две корреспондирующих друг другу нормы, которыми суммы штрафов, пеней и иных санкций за нарушение договорного обязательства признаются внереализационными доходами или расходами соответственно, при условии выполнении хотя бы одного из двух условий:
- признания их должником;
- подлежащих оплате на основании решения суда.
Согласно п.п.3 статьи 250 Налогового кодекса РФ, внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.
Аналогично, п.13 ст.265 Налогового кодекса РФ относит к внереализационным расходам расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
Моментом возникновения обязанности (или права) к включению сумм договорных санкций в состав доходов или расходов, устанавливается по дате вступления в законную силу решения суда о взыскании соответствующих сумм, либо по дате признания ее должником – п.п.8 п.7 ст.272 Налогового кодекса РФ и подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса РФ.
Решение суда как основание включения сумм договорных санкций в состав доходов или расходов.
На основании п. 3 ПБУ 8/01 незавершенное на отчетную дату судебное разбирательство, в котором организация выступает истцом или ответчиком и решение по которому может быть принято лишь в последующие отчетные периоды, является условным фактом хозяйственной деятельности. Поэтому, с учетом п.4, 5 ПБУ 8/01, необходимо определить степень вероятности наступления последствий условного факта и их существенность. Поскольку в бухгалтерском учете подлежат отражению лишь существенные последствия, определяемые организацией исходя и общих требований к бухгалтерской отчетности.
Так, если высока вероятность того, что судебное разбирательство будет завершено не в пользу организации и произойдет уменьшение экономических выгод организации, при этом, величина обязательства, порождаемого этим условным фактом, может быть достаточно обоснованно оценена, то в соответствии с п.8, 9 ПБУ 8/01 в учете организации создается резерв. Создание резерва признается в бухгалтерском учете расходом и в зависимости от вида обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы. Поскольку, как было показано выше, неустойка, проценты являются для целей бухгалтерского учета внереализационными расходами, то и создаваемый в соответствии с ПБУ 8/01 резерв также должен быть учтен на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Если же высока вероятность того, что судебное разбирательство будет завершено в пользу организации и произойдет увеличение экономических выгод организации, то последствием условного факта будет условный актив, не отражаемый на счетах бухгалтерского учета в соответствии с п.7 ПБУ 8/01.
Признание должником штрафных санкций
Письмом Министерства Финансов Российской Федерации от 17 декабря 2013 года № 03-03-10/55534 перечислены случаи, когда договорные санкции признаются должником для целей налогообложения. Такое признание может быть подтверждено:
- документом, свидетельствующим о признании должником обязанности по уплате кредитору в полном объеме либо в меньшем размере;
- двусторонний акт, подписанный сторонами (соглашение о расторжении договора, акт сверки и т.п.);
- письмо должника или иной документ, подтверждающий факт нарушения обязательства, позволяющий определить размер суммы, признанной должником.
Кроме того, самостоятельным основанием, свидетельствующим о признании должником данной обязанности полностью или в части, является соответственно полная или частичная фактическая уплата им кредитору соответствующих сумм. В этом случае фактически уплаченные должником суммы подлежат включению кредитором в состав внереализационных доходов.
Нужно ли включать суммы договорных санкций в доходы (расходы), если кредитор не потребовал от должника их уплаты?
Нет, не требуется. Данная позиция выражена в письмах Минфина от 16.08.2010г. № 03-07-11/356; от 03.04.2009 № 03-03-06/2/75; от 06.10.2008 № 03-03-06/2/133.
Следует отметить, что ранее позиция органа была противоположной (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2007 по делу № А56-28963/2006).
Нужно ли облагать НДС суммы договорных санкций?
На суммы договорных санкций, полученных покупателем от продавца, НДС начислять и уплачивать не надо, т.к. данные суммы не связаны с реализацией товара, а имеют обратную направленность. (Письмо Минфина от 10.10.2007г. № 03-07-11/475; от 07.10.2008 № 03-03-06/4/67; от 02.12.2008 № 03-07-05/49; судебная практика: Постановление ФАС Уральского округа от 09.08.2007 по делу № А07-28249/2006; от 23.07.2007 по делу № А07-27300/2006).
На суммы договорных санкций, полученных продавцом от покупателя: судебная практика поддерживает налогоплательщиков, указывая, что данные доходы также не связаны с реализацией товара в том смысле, в котором этому п.п.2 п.1 ст.162 Налогового кодекса РФ (Постановление Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07 по делу № А55-3867/2006). Однако налоговый орган зачастую выражает противоположную позицию в ряде своих писем. В письме Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-11/33756 орган также указывает, что суммы договорных санкций не должны учитываться при расчете НДС, за исключением тех случаев, когда фактически данные суммы представляют из себя не санкции за нарушение обязательств, а по своему содержанию являются ценой договора.
Читайте другие статьи по теме:
Что делать, если заказчик подрядных работ не подписывает акты КС и не производит оплату?
Дополнительные работы по госконтракту. В каких случаях возможно получить оплату за дополнительные работы.
Договор поставки с рассрочкой платежа: как разобрался МКАС при ТПП РФ.
Законные проценты: правовые и налоговые последствия.
Проверьте, не должен ли Ваш бизнес «невидимых» процентов.
